تسجيل الدخول

تسجيل

أسباب تحقق الازدواج الضريبي

المؤلف:  سعيد علي ناصر

المصدر:  الاختصاصات المالية لجالس المحافظات غير المنتظمة في إقليم واثره في الازدواج الضريبي

الجزء والصفحة:  ص118-124

2026-07-19

29

لا يتحقق الازدواج الضريبي سواء كان داخليا أو دوليا الا بوجود اسباب معينة تختلف باختلاف النظم الضريبية لذلك سنبحث اسباب الازدواج الضريبي الداخلي ثم سنبحث اسباب الازدواج الضريبي الدولي على النحو التالي "
أولاً: أسباب تحقق الازدواج الضريبي الداخلي .
تتظافر عدة أسباب لتحقق هذا النوع من الازدواج ومنها :
1- الاسباب الاقتصادية: فالضرائب في معظم الدول تعتبر الممول الرئيسي للنفقات العامة و تزايد الحاجات العامة وبسبب
التي تقتضي توفير الموارد اللازمة لتلبية هذه الحاجات باستمرار تلجأ الدول الى فرض ضرائب متشابهة على الوعاء ذاته وهذا ليس بالامر السلبي دائما فالدول عندما تواجه صعوبات اقتصادية لأسباب مختلفة تحاول ان تخفف من عبء هذه الظروف بفرض ضرائب جديدة او تعمل الى تكرار فرض الضريبة اكثر من مرة بدلاً من اللجوء الى القروض وما يترتب عليه من نتائج (1).
ومثال ذلك ما تضمنه قانون الموازنة السنوي لعام 2016 من استقطاع مالي من رواتب الموظفين والمتقاعدين لتمويل رواتب الحشد الشعبي والنازحين وهي ضريبة دخل وان سميت استقطاع مالي (2) أو بدلاً من رفع سعر الضريبة الموجودة تلجأ الدول الى أيجاد ضرائب اضافية على بعض الأوعية وذلك بغرض التخفيف من وقع رفع سعر الضريبة على الممولين اوتقليل استهلاك بضائع معينة او تحاول الدولة تحقيق نظام ضريبي أكثر عدالة بين الممولين فتفرض ضريبة على فئات معينة اضافة الى الضريبة الاصلية مثال ذلك ضريبة بافيت في الولايات المتحدة الامريكية التي سميت على اسم الملياردير بافيت الذي وجد ان نسبة ضريبة الدخل التي يدفعها اقل من ضريبة دخل الطبقة المتوسطة مما يزيد الأعباء على الطبقة المتوسطة مقارنة بالاغنياء فتفرض هذه الضريبة على كل من يزيد دخله على المليون دولار سنويا لتقليل العجز في الموازنة الفدرالية (3).
2- الاسباب التشريعية : ويقوم هذا السبب استنادا الى مبدأ قانونية الضريبة كمبدأدستوري حتى وان لم ينص عليه الدستور فلطالما شكلت الضرائب عبء ثقيلاً على كاهل المكلفين وأدى التعسف في فرضها الى تمرد الشعوب وتغيير انظمة الحكم فالنص الدستوري هو مصدر الالتزام بالضرائب الملقاة على عاتق المكلفين بالضريبة وهذا يلزم السلطة التشريعية بأيلاء القوانين الضريبية المزيد من العناية في الصياغة عند فرضها لأن عدم وضوح النصوص الضريبية يترتب عليه جملة من المشاكل التي تقتضي التفسير أو التعديل وكلا الامرين يعقدان المشكلة احيانا بدلاً من حلها (4) ومثال ذلك الغموض في نص المادة 115 من الدستور فتح ميدانا للتفسيرات بين مؤيد ومعارض انعكس ذلك على مدى أحقية المحافظات في فرض الضرائب والرسم أو عدمه وعليه عطلت هذه الصلاحية من قبل السلطة التنفيذية بناء على فتوى من مجلس الدولة (5) رغم انه غير مختص بتفسير النصوص الدستورية (6) وأن تفسيره لقانون المحافظات كان غير موفق لان النص القانوني واضح وهو صلاحية المحافظات لفرض الضرائب والرسوم لذلك ينبغي التنسيق بين القوانين الضريبية المختلفة سواء صدرت من سلطة تشريعية واحدة أو من سلطتين لتجنب وقوع المكلفين لأكثر من فرض ضريبي واحد. وتتصف بعض النصوص الضريبية بنوع من التعقيد مما يتطلب وجود مختصين في الميدان الضريبي لتفسيرها لان التقنيات المحاسبية تكون حاضرة بقوة في ميدان تكوين النص الضريبي وهذا ما يجعل القانون الضريبي من القوانين الاكثر خضوعاً للتفسير ويحتاج لتطبيقه العديد من الدوريات والمنشورات لشرح المطلوب من النص وهي شأن داخلي للأدارة وليس لها اي أثر قانوني (7) .
وكذلك قد تخل الاعفاءات بقاعدة العدالة الضريبية لان كثرتها يفرغ النص الضريبي من محتواه والتمييز بين الخاضعين للضريبة من حيث النسبة والمعدل الضريبي يؤدي الى تكريس اللامساواة في الالتزام الضريبي بتطبيق معدلات ضريبية مختلفة واذا كان المشرع جعل الضريبة متناسبة مع مقدرة الفرد الفعلية فعليه أن يبحث عن الوسائل الناجحة التي تمنع تكريس التمييز(8) .
3- ألاسباب ادارية : وهذه غالبا ما يكون في الدول التي تمنح السلطات المحلية صلاحية فرض الضرائب والرسوم فيخضع المكلف لنفس الضريبة من قبل الحكومة الاتحادية والمحلية وغالبا ما يكون هذا الازدواج مقصودا لزيادة الايرادات المحلية والمركزية وعادة ما يختص الدستور بتحديد اختصاصات السلطتين فاما ان يطلق الاختصاصات المركزية ويحصر الاختصاصات المحلية واما العكس . ولقد بدأت الدول تتجه لمنح مزيد من اللامركزية الادارية ومنح السلطات المحلية المزيد من الحرية في الاختصاصات المالية لتخفيف العبء على الحكومة المركزية ومنها اختصاصات فرض الضرائب والرسوم المحلية لتغطية النفقات المحلية المتزايدة وحتى تتفرغ الحكومات المركزية للمسائل القومية لذلك تحدث حالة الازدواج لأنعدام التنسيق بين السلطات المحلية والمركزية ومثال ذلك البضائع القادمة من تركيا الى العراق تفرض عليها ضريبتان الأولى من حكومة كردستان عند مرورها من منفذ ابراهيم الخليل والثانية عند منفذ فايدة بين محافظة الموصل ودهوك مما أدى الى تعرض التجار الى حالة أزدواج ضريبي دفع مجلس النواب الى أصدار قرار لأغلاق منفذ فايدة وفعلا اغلق في / كانون الأول / 2018 لكن مجلس الوزراء اصدر قراراً بأعادة فتحه مرة ثانية بالتنسيق مع مجلس محافظة الموصل وحكومة أقليم كردستان (9) لاستيفاء الرسوم الكمركية من البضائع التي تدخل الى کردستان عبر منفذ ابراهيم الخليل وحاج عمران لصالح حكومة كردستان وقد حدث هذا الازدواج بسبب عدم التزام حكومة كردستان بالسياسة الكمركية التي تضعها الحكومة الاتحادية (10) .
ثانيا : اسباب الازدواج الضريبي الدولي .
لم يعد النشاط الاقتصادي في الدولة مقتصرا على مواطنيها فقط بل سمحت السياسات الاقتصادية الحديثة لرؤوس الاموال للأستثمار في مختلف الدول واصبحت من الموارد المهمة لتمويل مختلف القطاعات فتزايدت مشكلة الازدواج الضريبي ويعزي الكتاب والمحللين ذلك لعدة اسباب ومنها :
1- اختلاف معايير الاخضاع الضريبي : تختلف الدول في المعايير التي تعتمد عليها في التشريع الضريبي وأبرزهذه المعايير هي : أ- معيار التبعية السياسية او ما يسمى معيار الجنسية يقتضي هذا المعيار فرض الضريبة على كل شخص يحمل جنسية الدولة اي كان محل اقامته او مكان عمله وسواء كان شخصا طبيعيا أو معنويا ويعرف بعض الفقه الجنسية بأنها "رابطة سياسية وقانونية تنشئها الدولة بقرار منها فتجعل الفرد تابعاً لها " (11) في حين عرفتها المحكمة الادارية العليا في مصر بأنها "رابطة بين فرد ودولة بحيث يدين الفرد بولائه للدولة التي ينتمي اليها في مقابل يتعين على الدولة أن تحميه اذا ما تعرض في دولة أخرى لأي مساس أو تعد (12) وأساس هذا المعيار ان للدولة سيادة على مواطنيهاسواء كانوا موجودين على اقليمها وهي ملزمة بحمايتهم ومقابل هذه الحماية يلتزم الافراد بالمشاركة مع الدولة في تحمل الاعباء المالية الملقاة عليها.
ولقد نظم قانون الجنسية العراقي رقم (26) لسنة 2006 المعدل أحكام الجنسية وأعتمد على حق الدم في الحصول على الجنسية وعلى حق الاقليم بالنسبة لحديثي الولادة وأكتساب الجنسية بالتجنس القائمة على أساس الميلاد والاقامة المعتادة فيه أو على أساس الرابطة الزوجية (13) .
أما الشخص المعنوي (14) فهناك عدة معايير لتحديد جنسيته منها:
- معيار محل التكوين ( موطن التأسيس ) فالشخص المعنوي يحمل جنسية الدولة التي تأسس بناء على قوانينها واكمل فيها اجراءات التأسيس من وثائق وموافقات وهذا المعيار يكثر استخدامه في الدول الانكلو سكونية .
- معیار جنسية الشركاء فتكون جنسية الشخص المعنوي هي ذات جنسية الاشخاص المؤسسيين له او المالكين لكل أو جزء من أمواله .
- معيار مركز الادارة الرئيس وفقا لهذا المعيار تكون جنسية الشخص المعنوي هي جنسية الدولة التي يوجد فيها مركز الادارة الرئيس -معيار الرقابة : وفقا لهذا المعيار تكون جنسية الشخص المعنوي هي جنسية الدولة التي تمارس عليه سلطة الرقابة والاشراف
- معيار مركز النشاط وتكون جنسية الشخص المعنوي هي جنسية الدولة التي يزاول فيها نشاطه. وتختلف الدول في تبني أي من المعايير السابقة في تشريعها الضريبي أو قد تتبنى أكثر من معيار ولذلك تحاول بعض الدول عقد اتفاقيات تعاون لمعالجة حالات التهرب الضريبي مثل قانون الامتثال الضريبي الامريكي (فاتكا ) الذي تم سنه في 2010 لملاحقة رؤوس الأموال الامريكية وفرض الضرائب عليها اينما كانت (15) وهناك توجه عالمي لجعل هذه الاتفاقية عالمية لتبادل المعلومات بشكل تلقائي .
بمعيار التبعية الاجتماعية ويطلق عليه الاقامة او الموطن ويقصد به وجود الشخص على اقليم دولة غير دولة جنسيته لمدة من الزمن دون ان يكون في نيته مغادرتها بأنتهاء عمله أو الغرض الذي جاء اليها بسببه" (16) ويستند هذا المعيار على تحمل الشخص جزء من الأعباء المالية للدولة التي يقيم فيها مقابل ما تقدمه الدولة له من الرعاية والحماية (17) ويقوم هذا المعيار على شرطين الشرط الاول: الموطن أي أقامته في مكان معين أقامة فعلية وان تغيب لمدة معينة الشرط الثاني : النية أي ان يكون في نيته الأقامة الفعلية في المكان وليس في نيته المغادرة بسبب انتهاء عمله وان لم يملك محل سكني دائمي
اما بالنسبة للشخص المعنوي فيتمثل هذا المعيار بمحل التاسيس أو معيار مركز الادارة وغالبا ما يساعد الاخذ بهذا المعيار حدوث ازدواج ضريبي بسبب الاختلاف بين دولة الجنسية ودولة الاقامة .
ج-معيار التبعية الاقتصادية ويقوم هذا المعيار على أساس فرض الضريبة على كل دخل يتحقق في الدولة سواء كان الشخص مقيما ام لا فيها بسبب وجود رابطة اقتصادية بينه وبين الدولة التي تحقق فيها الدخل وهذا يؤدي حتما الى الازدواج الضريبي لأن الشخص قد يكون خاضعاً لنظام آخر في دولة ثانية ويضعف من حركة تبادل الاموال بين الدول ولا ينسجم مع مبدأ العدالة الضريبية ولقد أخذ المشرع العراقي بالمعايير الثلاث لفرض الضريبة فاخذ بمعيار الجنسية لتمييز بين العراقي المقيم وغير العراقي المقيم ومعيار الأقامة لفرض الضريبة على العراقي الذي يسكن العراق مدة لا تقل عن اربعة اشهر خلال سنة الدخل ومعيار الموطن عند التغيب عن العراق تغيباً مؤقتاً وكان له موطن دائم(18).
2- خضوع المكلف لأكثر من نظام ضريبي : ويعتبر من أهم اسباب حدوث الازدواج الضريبي خاصة في الاقتصاديات الحديثة والتنافس الحاد في السوق فتحاول الدول عن طريق فرض الضرائب ملاحقة رؤوس الاموال لحاملي جنسيتها او المقيمين لديها مقابل ما تقدمه من خدمات لهم .
3 - اختلاف التنظيم الفني للضريبة الذي يقصد به الاجراءات الفنية المتعلقة بفرض الضريبة وتحصيلها وتحديد العناصر الخاضعة للضريبة والتي تشكل وعاءها وتقدير قيمة هذه العناصر أي تحديد الوعاء بهدف الوصول الى تحقق الضريبة (19) وتميل بعض الدول تأخذ بنظام تعدد الضرائب (20) وبعضها تأخذ بنظام وحدة الضريبة وهذا الاختلاف يتسبب بدوره في حدوث حالة الازدواج بين الدول
4- ظهور الشركات العملاقة ذات الموازنات الضخمة وأمتلاكها فروع في مناطق مختلفة من العالم فالتقدم التكنولوجي الذي شهده العالم ساهم في أنشاء صناعات كبيرة وقيام هذه الشركات بتوسيع نطاق عملها في أكثر من دولة وبالتالي خضوعها لأكثر من نظام ضريبي في أكثر من دولة ومثال ذلك الشركات متعددة الجنسيات والشركات العابرة للقارات (21).
5- وقد يحدث الازدواج بسبب المعاملة بالمثل بين الدول لفرض الضريبة على رعايا دولة ما في مقابل قيام الدولة الأخرى بفرض ضريبة على رعاياها (22) ومثال ذلك قيام الرئيس الأمريكي دونالد ترامب عند توليه المنصب عام 2025 بأصدار أمراً تنفيذياً بفرض رسوم كمركية أضافية بنسبة 25% على وارادات الالمنيوم والصلب المستوردة من كندا والمكسيك و 10 % على الوارادات من الصين وقد برر ترامب سبب ذلك فرض هذه الدول رسوماً أعلى بكثير على البضائع الامريكية مما تفرضه أمريكا على بضائع هذه الدول وفي مقابل هذا القرار فرضت الصين رسوماً بمقدار 15% على الورادات الامريكية من الفحم والغاز الطبيعي المسال و 10٪ على النفط الخام والآلات الزراعية والمركبات (23).
____________
1- محمد رعد تحسين ظاهرة, الازدواج الضريبي وآليات مكافحته بحث منشور في مجلة الدراسات المستدامة المجلد (3) العدد (3) ملحق (1)2024 ص3752
2- المادة ( 39/ أولاً) من قانون الموازنة الاتحادية رقم (1) لسنة 2016 منشور في الوقائع العراقية العدد (4394) بتاريخ 2016/1/18
3- أمنة التونسي مقدم عبيرات النظام الامريكي والسويسري والجزائري (دراسة مقارنة ) مجلة دراسات جبائية العدد الثاني 2013 ص93
4- حسين جمعة مطلك تقويم أدوات التشريع الضريبي في العراق بحث منشور في مجلة الجامعة العراقية 2024 / ص220
5- قرار مجلس الدولة رقم (399) الصادر بتاريخ (11-3-2008), منشور في قرارات مجلس شورى الدولة أعداد وزارة العدل مجلس شورى الدولة. 2008 ص117-118
6- المادة (الأولى /1) من قانون مجلس الدولة رقم (71) لسنة 2017 ، ينظر في ذلك محمد ماضي اختصاص مجلس شورى الدولة في أبداء الرأي والمشورة القانونية بحث منشور في مجلة التشريع والقضاء العدد الثاني السنة الرابعة 2012, ص 160
7- عادل فليح العلي المالية العامة والتشريع المالي الضريبي الطبعة الأولى دار الحامد للنشر 2007 ص172
8- عبد الفتاح الزيتوني الا من القانوني في المجال الضريبي مجلة الارشاد القانوني المجلد الثاني / العدد الثالث دار المنظومة ص327
9- قرارات الجلسة الاعتيادية الخامسة وأربعون لمجلس الوزراء المنعقدة في 2023/11/7
10- المادة (110/ ثالثاً) من دستور 2005 وينظر أيضاً (المادة الثالثة رابعاً) من قانون هيئة المنافذ الحدودية رقم (30) لسنة 2016
11- بدر الدين عبد المنعم شوقي أحكام الجنسية والموطن (دراسة مقارنة) الطبعة الأولى مكتبة دار النهضة القاهرة 2010،ص64
12- قرار المحكمة الادارية العليا رقم 47 لسنة 1960 نقلا عن بدر الدين عبد المنعم شوقي أحكام الجنسية والموطن (دراسة مقارنة) الطبعة الأولى مكتبة دار النهضة القاهرة 2010 ص 66
13- ينظر المواد (2-15) من قانون الجنسية رقم 26 لسنة 2006
14- رائد ناجي علم المالية والتشريع المالي الطبعة الثالثة مكتبة السنهوري بيروت 2018 ص 97
15- بموجب هذه الاتفاقية تدخل الولايات المتحدة الامريكية مع الحكومات الاجنبية في اتفاقيات تعاون لفرض الضريبة الأمريكية على رؤوس الأموال لاشخاص الامريكين أينما سكنوا وتطبق هذه الاتفاقية وفق نموذجين وقد عقد العراق اتفاقية تعاون مع أميركا في 2014 وفق النموذج الثاني
16- عبد الحسن هادي صالح أقليمية ضريبة الدخل في القانون العراقي (دراسة مقارنة ) أطروحة دكتوراه كلية الحقوق جامعة القاهرة 1984 ص 15
17- جهاد سعيد الخصاونة المالية العامة والتشريع الضريبي وتطبيقاتهما العملية وفق التشريع الاردني الطبعة الأولى دار وائل للطباعة والنشر, عمان 1990 ص285
18- المادة (الأولى فق 10/ فق 11) والمادة (الخامسة / 1 و 2 و 3 و 4 ) من قانون ضريبة الدخل رقم 113 لسنة 1982
19- محمد خالد المهايئي محاضرات في المالية العامة التنظيم الفني للضريبة منشورات جامعة دمشق 2006 ص 49
20 - "أصبح تعدد الضرائب أمراً مقبولاً من الناحية العملية والواقعية عادل فليح العلي المالية العامة والتشريع المالي الضريبي الطبعة الأولى دار الحامد للنشر 2007 ص100
21- عرف السكرتير العام للمجلس الاقتصادي والاجتماعي التابع للامم المتحدة في تقريره الذي قدمه الى الامم المتحدة عام 1974 الشركات متعددة الجنسيات بأنها "مشاريع تمتلك وتسيطر على العناصر الانتاجية وتقدم خبرات خارج دولة أنشائها وقد تكون المشاريع أشخاص قانون عام أو أشخاص قانون خاص نقلا عن طلعت جياد لجي الحديدي المركز القانوني الدولي للشركات متعددة الجنسيات أطروحة دكتوراه جامعة الموصل 2005 ص 17
22- مراد صائب البياتي مبدأ المعاملة بالمثل في مجال المركز القانوني للاجانب (دراسة مقارنة ( رسالة ماجستير كلية الحقوق جامعة الموصل 2004 ص 120
23- الخبر منقول من موقع العربي الجديد الاخباري على الموقع الالكتروني www.alaraby.co.uk في (2025/2/13)