يرتبط دور القانون الضريبي في حالتي التحول والاندماج بالآثار التي يرتبها كل منهما بالنسبة إلى الشركة ذاتها أو إلى أعضائها أو الغير ، ويقتضي بيان تأثير هذه التغييرات التي يسببها اندماج الشركة أو تحولها أن نتناول كلاً منهما بصورة مستقلة عن الآخر ومن عدّة جوانب كالآتي:

أولاً. الاندماج ودور القانون الضريبي

تبرز آثار الاندماج في القانون الضريبي في الجوانب الآتية:

آ. بالنسبة إلى مسؤولية الشركة الضريبية

عرفنا أن الأثر الرئيس والمباشر الذي ترتبه عملية الاندماج هو اعتبار الشركة الدامجة أو الشركة الجديدة الناتجة عن الاندماج خلفاً عاماً للشركة أو الشركات المندمجة وان هذا الأمر يفهم في المجال الضريبي من ناحيتين:

أولاهما: أن انتقال جميع حقوق والتزامات ومسؤوليات الشركة أو الشركات المندمجة إلى الشركة الدامجة أو التي جاءت من ناتج الاندماج من شأنه أن يرتب انتقالاً تلقائياً لجميع المسؤوليات والامتيازات التي تتمتع بها تلك الأولى إلى هذه الأخيرة ، ومن ثمّ يكون قرار التقدير باسم الشركة الجديدة وتوجه التبليغات الضريبية إليها ، ولا يحق لهذه الشركة أن تعترض على التقدير باسم الشركة أو الشركات المندمجة لزوال شخصيتها بمجرد الاندماج ، كما أن الاستئناف الذي باسم هذه الأخيرة يعد باطلاً لنفس السبب(1). كما ينتقل حق الإعفاء الذي كانت تتمتع به الشركة أو الشركات المندمجة بوصفه أثراً مباشراً لعملية الاندماج إلى الشركة الجديدة أو الدامجة، وهذا الأمر تؤكده توجهات السلطة المالية في بعض الدول(2). فيما لم يشر إليه إطلاقاً في دول أخرى

ثانيتهما: يتعلق بموضوع الممثل القانوني للشركة (المدير) أو من يقوم مقامه ، حيث إن زوال سلطة المدير في الشركة أو الشركات المندمجة وكل صفة له في تمثيلها من شانه أن يرتب في المجال الضريبي انتقال جميع واجباته التي يكلف بها إلى مدير الشركة الجديدة الناتجة عن الاندماج أو الشركة الدامجة ، ويأتي تقرير ذلك استناداً إلى الأصل العام الذي يقضي بتحمل مدير الشركة القيام بجميع الواجبات والأمور التي يتطلبها القانون الضريبي بخصوص الشركات فهو المسؤول عن تمثيلها في أداء التزاماتها بوصفها مكلفة بالضريبة أو نائبة عن غيرها من المكلفين(3).

ب. بالنسبة إلى نتاج الاندماج

يترتب على عملية الاندماج بصورة عامة أن تتم إعادة تقويم أصول الشركات المندمجة لمعرفة ما إذا كانت هذه العملية قد حققت أرباحاً أو خسائر بالنسبة إلى الشركات الجديدة أو الدامجة ، وإذا كانت هذه العملية رابحة بالنتيجة يمكن أن توزع الشركة على مساهمي الشركة أو الشركات المندمجة اسهماً في الشركات الجديدة الأمر الذي قد يستدعي فرض الضريبة عليهم إذا كانت قيمة ما حصلوا عليه تزيد عن القيمة الفعلية التي دفعوها أصلاً ، وتنقسم التشريعات بصدد نتاج الاندماج هذا إلى قسمين يذهب القسم الأول منها إلى عدم إخضاع هذا الناتج للضريبة مبرراً ذلك بأسباب معينة في حين لا يورد القسم الثاني نصوصاً صريحة تفيد ذلك مما جعل الفقه المالي يقر بخضوعها للضريبة  ويبين الكيفية التي يتم بها ذلك ، وفيما يأتي نتناول هذه الاتجاهات:

الاتجاه الأول : إعفاء نتاج الاندماج من الخضوع لضريبة الدخل

برز في هذا الاتجاه دور القانونين الأردني والمصري اللذين وفرت القواعد العامة المنظمة لأحكام الشركات فيها نصوصاً صريحة جاءت بإعفاء الشركات المندمجة أو الدامجة أو الناتجة من الاندماج أو بسببها(4). ومن هنا فان مضمون هذه النصوص يفيد بدون أدنى شك شمول نتاج الاندماج هذا بالإعفاء من الخضوع لضريبة الدخل ، بل الأكثر من ذلك يؤكد القانون المصري هذا الحكم ضمن القواعد الخاصة بشركات الأموال في قانون ضريبة الدخل ، حيث جاءت م(120) منه في البند الثاني منها بإعفاء أرباح الاندماج في شركة أو شركات أخرى وفقاً للشروط التي يأتي بها قانون الشركات(5).  ويبرّر الفقه موقف هذين التشريعين برغبتهما في الحفاظ على مصلحة الاقتصاد القومي الذي يقتضيه تشجيع توسع المشروعات لا محاربته(6). فضلاً عن أن عملية الاندماج وان كانت تقضي بزوال شخصية الشركة أو الشركات المندمجة . إلا أن المشروعات التي تتألف هذه الشركات لتحقيقها تظل قائمة ومستمرة وتنتقل إلى الشركة المندمج فيها ، كما أن الشركاء فيها يظلون محتفظين بصفتهم شركاء في الشركة المندمج فيها مما يعني استمراراً واقعياً بين الشركات القديمة والشركات الجديدة وهذا ما يقتضي انتفاء الحكمة من فرض الضريبة وتقرير هذا الإعفاء(7). وتمنح هذه التشريعات الحكم ذاته بخصوص الإعفاء لحالة النقل الجزئي للأصول ، حيث تسري أحكامه في كل ما يتعلق بها وبضمن ذلك الإعفاءات الضريبية(8). ويلاحظ من هذا الإعفاء كما يبدو انه لا يعدو أن يكون سياسة عامة توجه بها الدولة اقتصاد البلد وتشجعه لأنه من الناحية الواقعية والمنطقية أن عملية الاندماج ترتب أرباحاً أو خسائر تتحملها الشركة وتستوجب معالجتها ضريبياً ، ولهذا يبدو الاتجاه الثاني الذي يقضي بخضوع هذه الناتج للضريبة اكثر واقعية. ويبرز في هذا الاتجاه موقف القانون العراقي وإن لم يتضمن نصوصاً صريحة تفيد الأخذ به ، إلاّ أن الفقه المالي(9). فيه أكدّه ، حيث أنه أكد إمكانية فرض الضريبة على تلك الأرباح الناتجة عن إعادة تقييم أصول الشركات المندمجة التي تمثل نتاج بيع هذه الأصول إلى الشركة الدامجة ، حيث إن هذه الأرباح تمثل زيادة في رأسمال الشركة الدامجة أو الناتجة عن الاندماج وتتمثل في صورة اسهم أو حصص توزع مجاناً على مساهمي الشركة المندمجة ، ولا يخفى أن هذه الأرباح هي من الأرباح الرأسمالية ، ولكن كما هو الحال بالنسبة إلى عملية التصفية والانحلال ليس هناك ما يمنع من إخضاعها للضريبة ما دام أن لدينا نص (ف6/م2) من قانون ضريبة الدخل كما هو الحال بالنسبة إلى أرباح عمليات النشاط التي تتم خلال فترة التصفية ، فما دامت هذه التوزيعات تمثل مبلغاً ثابتاً محدد المقدار فهي تخضع للضريبة لأنها تمثل ربحاً محققاً ، وإن القيمة التي يعتد بها هنا هي القيمة الفعلية التي دفعها المساهم للحصول على الأسهم كما هو الحال بالنسبة إلى عملية التصفية أيضاً(10).

جـ. المعالجة الضريبية لحالة الائتلاف

تفرد بالإشارة إلى موضوع الائتلاف الفقه الأردني(11). وكانت السلطة المالية في الأردن قد تنبهت إلى هذا فأشارت إلى موضوع التعامل الضريبي مع هذه الحالة ، فمن المعروف لدينا أن هذه الحالة ليست اكثر من حالة من حالات التعاون الاقتصادي بين الشركات لتنفيذ المشروعات الاستثمارية وهي لا ترتب انقضاء الشركات الداخلة فيها ولا زوال شخصيتها المعنوية ، بل تبقى دون أن يطرأ عليها أي تغيير(12). وهذا يثير التساؤل حول التكييف الذي أضفته السلطة المالية في الأردن على هذه الحالة؟ لم ترتب السلطة المالية في الأردن على حصول هذا الائتلاف معاملته كشخص معنوي مستقل لأنه قبل كل شيء لم يمتلك هذه الشخصية بالمفهوم الضريبي وذلك يأتي ترتيباً على عدم تسجيله لدى الدوائر المختصة الرسمية ، ومن ثمّ فقد أضفت عليه مفهوم شركة الأشخاص ضريبياً، إذ أفادت توزيع أرباح المشروع الاستثماري الصافية بين الشركات الداخلة في هذا الائتلاف كل بحسب حصتها وبموجب الاتفاق المبرم في العقد ثم تضاف حصته كل منها هذه إلى إجمالي دخلها من المصادر الأخرى إن وجدت ثم تحاسب عنها ضريبياً بحسب نوعها شأنها شأن شركة التضامن أو التوصية البسيطة أو شركة المحاصة المقيمة .

د. مدى تطبيق مبدأ السنوية في حالة الاندماج

لما كانت عملية الاندماج لا تؤدي إلى مرور الشركة بفترة التصفية واستغراق هذه الفترة مدة طويلة يترتب عليها أن تحاسب الشركة عن نشاطها خلالها بشكل سنوي ، فلا تبدو لمبدأ سنوية الضريبة أهمية تذكر من هذه الناحية ، لكن أهمية هذا المبدأ تبرز بشكل واضح في اعتبار الاندماج استثناءً واضحاً عليه لأنه بشكل أو بآخر يؤدي إلى قطع السنة المالية للشركة أو الشركات المندمجة من تاريخ الاندماج وبدء سنوات مالية جديدة وحسابات جديدة للشركة الناتجة عن الاندماج والشركة الدامجة، فمجرد حصول الاندماج يجعل مدة التحاسب الضريبي لتلك الأولى أقل من سنة لأنه يؤدي إلى انقطاع المصدر الذي كانت الشركة تستمد منه دخلها ويؤيد الأخذ بهذا الاستثناء الفقه المالي في العراق مستنداً في تبريره إلى هذه الحالة(13). أما في القانون المصري فان هذا الاستثناء وان كان يقضي به الواقع إلاّ أن  المشرع المصري لا يأخذ به بالنسبة إلى الشركة لأنه يدخل الاندماج ضمن حالات التنازل ، وهذه لا يعتد بها بالنسبة إلى الشركات لأن فيها حكماً يقضي بتضمين كل من المتنازل والمتنازل له وهو لا يتفق وطبيعة شركات الأموال(14).

ثانياً. التحول ودور القانون الضريبي

تمثل عملية تحول الشركة من نوع إلى آخر أهمية بالغة في المجال الضريبي لأنها تؤثر في أمر رئيس يترتب عليه محاسبة أو عدم محاسبة الشركة على اعتبار أنها شخص معنوي أو حتى شركة بالمفهوم الضريبي نظراً إلى المفهوم الخاص الذي يمتلكه هذا القانون عن تلك الأخيرة  كما أنه تبدو أهميته من خلال تطبيقات أخرى ولهذا فإن آثار التحول في المجال الضريبي يمكن تناولها من ثلاث نواحٍ :

آ. تغير الوصف القانوني للشركة بالمفهوم الضريبي

تؤثر عملية التحول التي تؤدي إلى تغيير الوصف القانوني للشركة في طبيعة المعاملة الضريبية التي يضفيها عليها القانون الضريبي ، وبعبارة أخرى تغيير التكييف الذي يضفيه القانون على الشركة بهذا الخصوص ، ويأتي ذلك ارتباطاً بالأصل العام الذي تُجمع القوانين الضريبية على الإقرار به في الاعتداد بمفهوم خاص للشركة وللشخص المعنوي فهي تمنح هذه الصفة لشركات الأموال وما في حكمها وتهدرها عن شركات الأشخاص ، ولهذا يبدو اثر التحول جذرياً بالنسبة إلى الشركة وطريقة معاملتها إذ قد تفقد الشركة شخصيتها أو تكتسبها بحسب النوع الذي تتحول إليه فيترتب على ذلك أن ترجع السلطة المالية في محاسبتها إلى القواعد المتعلقة بالأشخاص الطبيعيين أو إلى تلك المتعلقة بالشركات خلافاً للأصل العام في القواعد العامة الذي لا يغير من اكتساب الشركة للشخصية المعنوية من عدمه في حالة تحول الشركة ولا تشير التشريعات الضريبية إلى موضوع تحول الشركات وأثره في المجال الضريبي إذ يقتصر الأمر على ما يورده الفقه المالي من نتائج قليلة بخصوصه(15). أو على ما تقرره أحكام القضاء(16). ومن هنا فانه يمكننا أن نميز بين :

1- حالة تحول شركات الأشخاص إلى شركات الأموال

يبدو أثر التحول في هذه الصورة بالغ الأهمية لأنه يؤدي إلى منح شركة الأشخاص المتحولة إلى صيغة من صيغ شركات الأموال الشخصية المعنوية بالمفهوم الضريبي ومن ثمّ يصبح هناك تغيير جذري في معاملتها الضريبية ، حيث تنتقل هذه الشركة من مصاف الأفراد الطبيعيين لان القانون الضريبي يمنحها حكمهم ويعاملها معاملتهم إلى مصاف الأشخاص المعنويين الذي تتمثل فيه شركات الأموال(17). وهذا من شانه أن يرتب جملة آثار منها:

- تحملها بكل الالتزامات والمسؤوليات التي يرتبها القانون على الشركة أو مديرها بوصفها مكلفة بالضريبة أو نائبة عن الغير خلال مرحلة التقدير أو عند السداد ، وفي رأينا لا يحول هذا الأمر دون بقاء القيد الذي تورده القواعد العامة(18). بخصوص بقاء مسؤولية الشركاء التضامنية والشخصية في حالة تحول شركة الأشخاص إلى شركة أموال طالما أن هذا القيد يقرر للحفاظ على حقوق الدائنين والسلطة المالية هي أحد هؤلاء الدائنين مما يعني إمكانية استيفاء دين الضريبة من كل واحد منهم بصفة شخصية.

 -ألزمها بمسك الدفاتر التجارية لأغراض ضريبة الدخل في بعض التشريعات أياً كان رأس مالها ذلك أنها تميز بين شركات الأموال وشركات الأشخاص والأفراد الطبيعيين فتجعل هذا الالتزام مقيداً بالنسبة إلى هؤلاء برأس مال معين كما هو الحال في القانون العراقي الذي جعله 30 ألف دينار فأكثر إلى شركات الأشخاص(19). فيما يترك الأمر مطلقاً بالنسبة لشركات الأموال.

- زوال جميع السماحات والإعفاءات الشخصية التي كان هذا القانون يمنحها للشركاء في شركات الأشخاص على اعتبار تحملهم للأعباء العائلية والشخصية ، حيث أن تحول الشركة إلى شركة أموال حال دون ضم هذه الأعباء لاختفاء الصفة الشخصية وزوال الاعتبار الذي كان مقرراً للشركاء وظهور الصفة العينية بدلاً منها(20).

- من حيث السعر: يتحول السعر الذي كانت تفرض به الضريبة على دخل شركة الأشخاص من الأسعار المقررة للأشخاص الطبيعيين إلى الأسعار المقررة للشركات ، وتتفق التشريعات الضريبية بخصوص هذه الأسعار بجعلها نسبية وثابتة ، إذ حددها المشرع العراقي(21). بـ (15%) من مقدار دخل الشركة بالنسبة إلى الشركات المساهمة  الخاصة أو المختلطة والمحدودة والشركات الأجنبية أيضاً ، إذ أنه لم يفرق بينها بهذا الخصوص بمقتضى التعديل الأخير الذي جاء به الأمر المرقم (49) الخاص بالاستراتيجية الضريبية لعام 2004(22). وفي حين اتفق المشرع الأردني مع المشرع العراقي في نمط السعر المفروض لكنه اختلف في نسبة هذا السعر لقطاعات معينة من الشركات فجعله 15% للشركات المشتغلة في قطاعات التعدين والصناعة والفنادق والمستشفيات والنقل أو أي قطاع أو نشاط ينسبه مجلس الوزراء إلى هذه الفئة ، في حين جعله بنسبة 35% لشركات القطاع المالي والمصرفي والتأمين والصرافة والوساطة ، و25% لباقي الشركات(23). وقد توافق موقف القانون المصري مع القانون الأردني لأنه جعل سعر الضريبة أيضاً على دخل شركات الأموال سعراً نسبياً أيضاً لكنه ميّز بخصوصه بين الشركات المشتغلة في التصدير فجعله 35% من مقدار دخلها ، والشركات النفطية فجعله 40.55% من مقدار دخلها(24).

- وإن أهم أثر يمكن إيراده في هذه الحالة يتمثل بالتغيير الذي يطرأ على عملية احتساب الضريبة ودفعها ، حيث يترتب على تحول الشركة إلى شركة أموال أن تحتسب الضريبة عن دخلها قبل دفع أي شيء منه للغير وتدفع الضريبة على هذا الأساس بعدما كانت تحتسب جملة ثم تقسم وتضاف إلى مصادر الدخل الراجعة إلى كل شريك على حدة(25).

2- تحول شركات الأموال إلى شركات أشخاص

وان كانت هذه العملية لا يمكن أن تتم في بعض التشريعات  ، ولا يسمح بها إلا في نطاق ضيق بالنسبة إلى البعض الآخر ، إلاّ أنّ هناك من يجيزها من التشريعات الأخرى(26). فإذا حصل أن تحولت إحدى شركات الأموال إلى صيغة من صيغ شركات الأشخاص استتبع ذلك بالضرورة إهدار صفة الشخص المعنوي عنها بالمفهوم الضريبي ، وهذا من شأنه أن يؤدي إلى اعتبار هذه الشركة في حكم الشخص الطبيعي بالنسبة إلى القانون الضريبي فتحاسب محاسبته وتخضع للأسعار التي يخضع لها ، كما يعود للاعتبار الشخصي أثره فيكون كل شريك مسؤولاً عن دين الضريبة بمقدار حصته من ماله الخاص ، حيث تحتسب الضريبة على دخل كل شريك بعد أن يقدر دخل شركة الأشخاص تم يقسم على الشركاء ، وهنا تفرض عليه الضريبة بمقدار هذه الحصة، كما يمنح كل شريك السماحات للأعباء الشخصية والاجتماعية فضلاً عن النتائج الأخرى التي تترتب على ذلك(27):

ب. نتاج عملية التحول

إن عملية تحول الشركة لا تعدو أن تكون تغيراَ شكلياً لا يستتبعه زيادة أو نقصان في حجم رأس مالها ، وهذا الأمر من شأنه أن يؤدي إلى عدم إمكانية حصول إعادة تقييم لأصول الشركة فلا يتم خلال عملية التحول بيع أو شراء للأسهم ، كما أن هذه العملية لا تؤدي إلى زوال شخصية الشركة المعنوية وفنائها بشكل يتطلب تصفية تدر فائضاً يخضع للضريبة وإن ما يمكن أن يقال عن زوال هذه الشخصية في القانون الضريبي هو أمر يتعلق بهذا القانون وحده، ومن هنا فإنه لا محل لفرض الضريبة في هذه الحالة(28). ومع هذا فان بعض التشريعات تورد نصوصاً صريحة تقرر الإعفاء الضريبي للشركات في حالة التحول كما هو الحال في قانون الشركات المصري النافذ(29).

جـ. مدى تطبيق مبدأ سنوية الضريبة على دخل الشركة

كما هو الحال بالنسبة إلى عملية الاندماج ، إذ لا تبرز أهمية مبدأ السنوية في حالة تحول الشركة إلاّ من خلال اعتبارها استثناءً عليه ، لأنه يقطع السنة المالية للشركة فيجعلها اقل من 12 شهراً ، حيث إن عملية التحول تقتضي أن تبدأ الشركة بتنظيم حسابات جديدة تتفق وصيغة الشركة التي تم التحول إليها ، كما أن السلطة المالية تبدأ بالتعامل مع هذه الحسابات من وجهة نظر جديدة ، ومن هنا تبدأ سنة مالية جديدة للشركة من الفترة التي تلي تاريخ التحول، وتؤكد هذا الأمر توجهات الفقه والقضاء في بعض القوانين كالقانون العراقي الذي تعتبر فيه عملية التحول من حالات انقطاع مصدر الدخل التي تؤدي إلى قطع السنة المالية للشركة(30). والقانون المصري الذي يقر القضاء فيه باعتبار التحول من حالات التوقف عن ممارسة النشاط ومن ثمّ انقطاع مصدر الدخل ، حيث يقرر أن "1. تغيير الكيان القانوني للمنشأة من شركة توصية بسيطة إلى شركة تضامن من شأنه اعتبار نشاط شركة التوصية منتهياً ، ولا يغير من ذلك أن يكون نشاط المنشأة الجديدة من نوع نشاط المنشأة السابقة…."(31).كما يذهب البعض إلى منحه حكم التنازل عن المنشأة الذي يأخذ بدوره حكم التوقف عن ممارسة النشاط(32).

___________________________

[1]-  انظر قرار محكمة التمييز الأردنية المرقم (415/88) الصادر بتاريخ 23/8/1988 ، مشار إليه لدى، جهاد ناصر الخصاونة ، مصدر سابق ، ص125.

2-  انظر كتاب دائرة ضريبة الدخل الأردنية المرقم م ض دم10/5776 الصادر بتاريخ 1/1/1986 بخصوص انتقال الإعفاء كانت تتمتع به شركة صناعة الأسمدة الأردنية المساهمة المحدودة إلى شركة مناجم الفوسفات الأردنية على اعتبار أنها الخلف العام لها ، في تفصيل هذا أنظر : المصدر السابق ، ص125.

3-  أنظر ما سبق ، ص (95 ، 213) .

4-  أنظر م (134) من قانون الشركات المصري النافذ ، م (224) من قانون الشركات الأردني النافذ .

5-  لقد تضمن هذا القانون حالة أخرى شملت بأحكام الإعفاء وأوقعت تضارباً بين أحكامه وأحكام قانون الشركات المصري الجديد المرقم 159 لسنة 1981 المعدل النافذ ، حيث أشار هذا القانون إلى حالة الاندماج التي تتم بين المنشأة الفردية والشركة المساهمة (م20) منه وأعفى نتاج هذا الاندماج من الخضوع للضريبة ، في حين لم يتضمن قانون الشركات الجديد نصاً يجيز فيه أن يتم الاندماج على هذه الصورة لأنه لم يجز الاندماج إلا بين الصور المعروفة لشركات الأموال وشركات الأشخاص والتي جاء بذكرها صراحة في (م130) منه وهــي:

شركات التضامن والتوصية البسيطة وشركات المساهمة وذات المسؤولية المحدودة والتوصية بالأسهم ، ويبرر البعض هذا التضارب بعدم تعديل نصوص قانون ضريبة الدخل بما ينسجم وأحكام هذا القانون الجديد ، حيث ترجع صورة الاندماج المذكورة إلى قانون الاندماج المرقم 244 لسنة 1960 الذي كان سائداً آنذاك ، منصور أحمد البديوي ، محمد رشيد الجمّال ، المحاسبة الضريبية ، مصدر سابق ، ص67.

6-  د. محمود عبدالله لعربي ، مصدر سابق ، ص441.

7-  د. مصطفى كمال طه ، شركات الأموال ، مصدر سابق ، ص225.

8-  تقرر بعض التشريعات اشتراط تمتع الشركة بالإعفاء في حالة النقل الجزئي للأصول بتحققه بنسبة (75%) ، كما هو الحال في القانون الفرنسي ، مهند إبراهيم الجبوري ، مصدر سابق ، ص28

9-  د. عادل فليح العلي ، التشريع المالي ، مصدر سابق ، ص245.

     - د. مدحت عباس أمين ، مصدر سابق ،  ص44.

0[1]-  د. صالح يوسف عجينة ، ص ص195-196.

1[1]-  جاء ذلك في كتاب دائرة ضريبة الدخل الأردنية المرقم م ض د/15/8758 الصادر بتاريخ 22/10/1991 ، مشار إليه لدى : جهاد ناصر الخصاونة ، مصدر سابق ، ص124.

2[1]-  جهاد ناصر الخصاونة ، نفس المصدر والصفحة .

3[1]-  ريا زكي عبدالله الدوري ، مصدر سابق ، ص ص64-65.

4[1]-   د. السيد عبدالمولى، الضرائب على الدخل ، مصدر سابق ، ص ص154، 418.

5[1]-   انظر : قبس حسن عواد البدراني ، المركز القانوني للضريبة ، مصدر سابق ، ص78.

16-   يتضمن القضاء المصري بعض الأحكام التي أشارت إلى حالة تغيير الشكل القانوني في المجال الضريبي.

7[1]-  انظر ما سبق ، ص (53).

8[1]-  انظر ما سبق ، ص (217).

9[1]-  انظر المادة (7/أولاً) من نظام مسك الدفاتر التجارية لأغراض ضريبة الدخل في العراق المرقم 2 لسنة 1985.

20-  انظر ما سبق (75) ، طبعاً فيما عدا ما يتعلق بمسؤولية الشركاء قبل الدائنين المذكور في المتن .

21-  كان المشرع العراقي يميز بين الشركات المساهمة والشركات المحدودة بالنسبة إلى الأسعار ، حيث كان يجعلها تصاعدية بالنسبة إلى هذه الأخيرة ، في حين جعلها نسبية في الأولى ، أنظر البنود (جـ ، د) من ف (1) من م (13) من قانون ضريبة الدخل العراقي قبل تعديلها .

22-  البنود (جـ ، د ، هـ) من م (1) في القسم الثالث من هذا الأمر والمادة (3) من هذا القسم .

23-  انظر الفقرة ب / م17 من قانون ضريبة الدخل الأردني النافذ .

24-  انظر م (112) من قانون ضريبة الدخل المصري النافذ . 

25-  انظر ما سبق ، ص (68) .

26-  انظر ما سبق ، ص (215-216) .

27-  تتحقق النتائج التي سبقت الإشارة إليها بخصوص تحول شركة الأشخاص إلى شركة أموال بشكلها  المعكوس، انظر فيما سبق ، ص (222).

28-  د. السيد علي عبدالرحيم ، مصدر سابق ، ص254.

29-  قررت ذلك م(136) من هذا القانون.

30-  ريا زكي عبدالله الدوري ، مصدر سابق ، ص67.

[1]3-  حسن الفكهاني ، الموسوعة الذهبية ، ملحق رقم 6، مصدر سابق ، ص642، (الطعن المرقم 340 لسنة 53 ق. جلسة 12/12/1988).

32-  د. السيد عبد المولى ، الضرائب على الدخل ، مصدر سابق ، ص154.

• د. عبدالكريم صادق بركات ، د. حامد عبدالمجيد دراز ، د. علي عباس عتاد ، دراسات في النظم الضريبية، مؤسسة شباب الجامعة ، الإسكندرية ، 1975 ، ص 378 .

مواضيع ذات صلة

صلاحية حكومة تصريف الأمور اليومية في عقد القروض الداخلية والخارجية

صلاحية حكومة تصريف الأمور اليومية في تحصيل الإيرادات من غير الضرائب والرسوم

صلاحية حكومة تصريف الأمور اليومية في إعداد مشروع الموازنة والحساب الختامي

صلاحية حكومة تصريف الأمور اليومية بفرض الضرائب والرسوم

صلاحية حكومة تصريف الأمور اليومية بالعمل في الموازنات المؤقتة

صلاحياتها في إعداد القروض العامة بسبب عدم اقرار الموازنة

رقابة ديوان الرقابة المالية الاتحادي على الصلاحيات المالية لحكومة تصريف الأمور اليومية

رقابة القضاء الدستوري على الصلاحيات المالية لحكومة تصريف الأمور اليومية في العراق

رقابة القضاء الدستوري على الصلاحيات المالية لحكومة تصريف الأمور اليومية في الدول المقارنة

موقف القضاء من تجاوز الصلاحيات الظروف الاستثنائية في نطاق حكومة تصريف الأمور اليومية

رقابة الرأي العام على الصلاحيات المالية لحكومة تصريف الأمور اليومية

رقابة الادعاء العام على الصلاحيات المالية لحكومة تصريف الأمور اليومية