المتطلبات المحاسبية للإيراد Accounting requirements for revenue 
ان المبدأ الاساسي لمعيار الإبلاغ المالي الدولي رقم 15 IFRS يقوم على ان تعترف المنشأة بالإيراد من العقود التي تتضمن نقل او تحويل سلع او خدمات للعملاء بمبلغ يمثل البدل (المقابل) المتوقع أن تحصل عليه المنشأة مقابل تلك السلع أو الخدمات المحولة للعميل.
وبموجب هذا المعيار فإن المبدأ الاساسي للاعتراف بالإيراد يتم من خلال تطبيق نموذج المراحل الخمس The five-step model framework التالية :
1- المرحلة رقم (1) : تحديد او تعريف العقد مع العميل
Identify the contract(s) with a customer
تعتبر هذه المرحلة من مراحل الاعتراف المحاسبي، حيث تعتبر العقود مع العملاء تقع ضمن نطاق هذا المعيار عندما تنطبق كافة المعايير التالية :
أ- موافقة اطراف العقد على شروط العقد (كتابياً أو شفهياً أو بموجب الممارسات المتعارف عليها في قطاع الاعمال )على أن يكونوا اطراف العقد ملتزمون بتنفيذ التزاماتهم الواردة بالعقد. 
ب ـ امكانية تحديد حقوق اطراف العقد فيما يتعلق بالسلع أو الخدمات المحولة من طرف لأخر في العقد.
ج- شروط التسديد المتعلقة بالسلع أو الخدمات المقدمة من المنشأة للعميل يمكن تحديدها.
د - للعقد جوهر تجاري (من المتوقع ان مخاطر وتوقيت ومبالغ التدفقات النقدية الخاصة بالمنشأة سوف تتأثر نتيجة العقد).
هـ ـ من المحتمل تحصيل المنشأة للبدل (المقابل) نتيجة عقد بيع السلعة أو تقديم الخدمة، مع الاخذ بالاعتبار قدرة ورغبة العميل على السداد.
تجميع العقود Combination of contracts 
يجب على المنشأة تجميع عقدين أو أكثر معاً كعقد واحد اذا تم توقيع العقود او الدخول فيها في ذات الوقت أو في اوقات متقاربة ومع نفس العميل (او مع أطراف ذات علاقة بالعميل) ومحاسبة تلك العقود كعقد مفرد اذا تحقق اي من الشروط التالية ⁽¹⁾ :
أ - تم التفاوض على العقود معاً كحزمة واحدة وبهدف تجاري واحد.
ب ـ المبلغ الواجب دفعه من قبل العميل في عقد ما يعتمد على سعر أو نتيجة العقود الاخرى.

ج ـ اذا كانت السلع أو الخدمات المراد تقديمها للعميل بموجب تلك العقود تمثل التزام موحد ومشترك الاداء من قبل المنشأة.
التعديلات والتغيرات على العقد Contract modifications 
تمثل التغيرات على العقد التغير في نطاق او سعر العقد أو كلاهما والتي تتم بموافقة اطراف العقد. وقد تتم تلك التعديلات كتابياً أو شفهياً او بشكل ضمني من خلال الممارسات السائدة في قطاع العمل (الصناعة).
ويتم المحاسبة عن التغيرات في العقد كعقد منفصل اذا توفر الشرطان التاليان:
أ- زيادة نطاق العقد لتقديم خدمات اضافية أو بيع سلع اضافية محددة ومستقلة عن الاصل الاساسي اي تغيرات في حقوق والتزامات اطراف العقد.
ب ـ زيادة سعر العقد بمقدار المقابل المستلم والذي يمثل سعر منفصل للسلع والخدمات الاضافية المراد تقديمها للعميل، وقد تعدل المنشاة سعر البيع الجديد فمثلا قد تمنح المنشأة خصومات على السلع أو الخدمات الاضافية المقدمة للعميل.
2 ـ المرحلة رقم (2) تحديد التعهدات أو الالتزامات الواجب ادائها بموجب العقد
Identify the performance obligations in the contract
تعتبر هذه المرحلة ايضاً من مراحل الاعتراف المحاسبي. يجب على المنشأة في بداية العقد تقييم السلع او الخدمات المراد تقديمها للعميل بموجب العقد وتحديدها باعتبارها تعهدات يجب ادائها للعميل a performance obligation وتمثل :
ـ سلع او خدمات او حزمة من السلع او الخدمات المحددة والقابلة للتمييز مثل بيع بضاعة جاهزة أو تم تصنيعها او اعادة بيع سلع او خدمات مثل تذاكر السفر المباعة من خلال الوكلاء وتشييد اصول لحساب العملاء مثل عقود الانشاءات....... الخ. أو

ـ سلسلة من السلع والخدمات المتشابهة ولها نمط ثابت لتقديمها للعملاء وتعتبر السلع والخدمات ذات نمط ثابت (متشابهة) اذا تحققت الشروط التالية :  
- كل سلعة أو خدمة قابلة للتحديد (للتمييز) في سلسلة السلع والخدمات التي ستقدمها المنشأة للعميل بشكل متتالي ستكون التزام (تعهدات اداء                       obligation a performance ) يتحقق بمرور الزمن. 
ـ استخدام اسلوب مفرد لقياس درجة انجاز الانشطة الواجب على المنشأة ادائها للعميل لتقديم (تحويل) كل سلعة أو خدمة منفصلة (محددة) عن غيرها للعميل، وتقيس المنشأة نهاية كل فترة مالية نسبة الانجاز لاداء المنشأة خلال الفترة. 
وتعتبر السلعة أو الخدمة محددة (قابلة للتمييز) اذا تحقق الشرطان التاليان : 
ـ يمكن للعميل الاستفادة من السلع أو الخدمات بذاتها أو مع مصادر متاحة اخرى للعميل.
ـ التزام المنشأة بتقديم سلعة أو خدمة قابلة للتحديد للعميل بشكل مستقل عن أي تعهدات ووعود promise to transfer اخرى في العقد (وتعتبر السلعة أو الخدمة مستقلة عن السلع والخدمات الأخرى في العقد اذا كانت غير مكملة للسلع أو الخدمات الأخرى المدرجة في العقد. لا تؤثر السلعة أو الخدمة على تصميم السلع أو الخدمات الأخرى الواردة في العقد ولا علاقة لها بها ولا تعتمد عليها ).
3- المرحلة رقم (3) تحديد سعر العملية Determine the transaction price
ـ تمثل عملية تحديد سعر العملية مرحلة من مراحل القياس المحاسبي. حيث يمثل سعر العملية المقابل (البدل) Amount of consideration المتوقع أن تحصل علية المنشأة مقابل عملية نقل (بيع) البضاعة أو تقديم الخدمات او اداء التزامات المنشأة الواردة في العقد، كما ويتم الاخذ بالاعتبار الممارسات السائدة في الصناعة عند تحديد سعر العقد.
ـ ويتأثر المقابل (البدل) Amount of consideration المتوقع أن تحصل علية المنشأة من العقد بعدة عوامل تشمل : المقابل او البدل المتغير ومحددات تقدير ذلك المقابل المتوقع استلامه، وجود أي عنصر تمويل نتيجة السداد المبكر او المدفوع مقدماً، وجود المقابل غير النقدي، اى مقابل مستحق للعميل). 
ـ عندما يتضمن العقد استلام مقابل او بدل متغير variable consideration تقوم المنشأة بتقدير البدل (المقابل) المتوقع استلامه ضمن شروط العقد وينتج التغير في المقابل (البدل) المتوقع استلامه عن عوامل عديدة منها ( وجود خصومات مسموحات للعميل، وجود حوافز في العقد، وجود غرامات على المنشأة في
العقد، أو أن المقابل المتوق استلامة مرتبط بأحداث مستقبلية .... الخ) .
ـ يتم ادراج البدل (المقابل) المتغير المتوقع الحصول عليه ضمن سعر العملية فقط الى المدى الذي يكون فيه من المحتمل جداً أن لا يؤدي ادراجه ضمن سعر العملية الى انعكاس (تخفيض) جوهري في الايراد في الفترات المستقبلية عند زوال حالات عدم التأكد. 
ويشار هنا الى ان المعيار كان اكثر تحفظاً فيما يتعلق بالإيراد الناتج عن بيع أو ایراد اتاوات تأجير ترخيص حقوق الملكية الفكرية Licenses of intellectual property المعترف بها كأصل حيث يعترف بتلك الايرادات فقط عندما تحدث عملية البيع او الاستخدام لذلك الاصل.
4 - المرحلة رقم (4): تخصيص سعر العملية على بنود ومكونات العقد (توزيع سعر العملية على بنود التعهدات الواجب ادائها للعميل )
Allocating the transaction price to performance obligations
ـ اذا تضمن العقد عدة بنود من الايراد (تعهدات) يجب على المنشأة توزيع سعر العملية الاجمالي على تلك المكونات بشكل تناسبي على اساس اسعار البيع المنفصلة A relative standalone selling price basis لكل بند من بنود الايراد في العقد. واذا كانت تلك الاسعار غير معروفة ومحددة بشكل واضح على المنشأة تقديرها. ويمكن استخدام عدة طرق للتقدير وتتضمن:  
أ- مدخل تقييمات السوق المعدل Adjusted market assessment approach :

بموجب هذا المدخل تقوم المنشأة بتقييم السوق الذي تعمل به وتحديد السعر الذي يمكن للعملاء دفعه مقابل تلك السلعة أو الخدمة. ويمكن اللجوء الى الاسعار السائدة لدى المنافسين في نفس السوق.
ب ـ دخل التكلفة المتوقعة مضافا لها هامش ربح
Expected cost plus a margin approach
يمكن للمنشأة تقدير والتنبؤ بالتكلفة المتوقعة للسلعة أو الخدمة الواردة في العقد مع اضافة هامش ربح مناسب على تلك التكلفة (مدخل التكلفة + نسبة هامش ربح). 
ج - مدخل القيمة المتبقية Residual approach 
يتم تقدير سعر البيع لاحد مكونات العقد الذي يتضمن عدة بنود (مكونات) من الايراد ولم تتمكن المنشأة من تحديد الايراد الخاص به كما يلي :
ایراد أحد بنود العقد = اجمالي سعر العملية للعقد ككل - مجموع الاسعار المشاهدة او المحددة للسلع او الخدمات الاخرى الواردة بالعقد.
ويمكن استخدام هذا الاسلوب اذا كانت المنشأة تبيع نفس السلعة أو تقدم نفس الخدمة لعملاء آخرين بأسعار متفاوتة بشكل كبير، واذا كانت المنشأة لم تضع سعر بيع محدد لتلك السلعة أو الخدمة ولم يتم بيع السلعة أو الخدمة سابقاً بسعر مفرد محدد. 
ويمكن للمنشأة استخدام أكثر من مدخل أو أسلوب اذا كان ذلك ملائماً.
تخصيص الخصم Allocation of a discount : 
عند وجود خصم اجمالي على العقد يتم توزيعه بين بنود العقد على اساس سعر البيع لكل بند من بنود العقد (بين مكونات العقد المختلفة) وبشكل تناسبي . وفي بعض الحالات قد يكون من الملائم توزيع الخصم على بعض مكونات الايراد وليس جميعها في حالة ان كل عنصر من عناصر الايراد في العقد له سعر محدد ويباع بشكل منتظم وتقوم المنشأة بتحديد خصومات محددة عند بيع حزم (مجموعة) من السلع أو الخدمات بشكل محدد، عندها يتم استثناء السلع والخدمات الأخرى في العقد من تخصيص مبلغ خصم لها.
ــ وجود عنصر التمويل ضمن العقد :  
The existence of a significant financing component in the contract
عندما يتم دفع البدل (المقابل) مقدماً او مؤجلاً على المنشأة تحديد اذا ما كان العقد يتضمن ترتيبات تمويلية ،عندها يتم الأخذ بالاعتبار القيمة الزمنية للفترة بين بيع البضاعة أو تقديم الخدمات.
ـ وعند تحديد سعر العملية، يجب تعديل قيمة المبلغ المتوقع استلامه بأثر القيمة الزمنية للنقود اذا تضمن المبلغ المتوقع استلامه بين اطراف العقد يتضمن عنصر تمويل سواء للمنشأة او للعميل كان ذلك صريحاً أو ضمنياً.
ـ اذا كان سعر العملية او المبلغ المحدد لعملية البيع أو تقديم الخدمات تتضمن تأجل الدفع فان الايراد المعترف به يمثل سعر العملية (بيع البضاعة أو تقديم الخدمة) على اساس سعر البيع النقدي واية زيادة عن سعر البيع تمثل عنصر تمويل للعميل اي ایراد فوائد.
ـ اذا كان المبلغ المستلم مقدماً من العميل يتضمن تخفيضاً عن السعر النقدي وكان السعر المحدد للسلعة أو الخدمة قد تأثر بالفترة الزمنية بين استلام النقدية من العميل وبين تاريخ العملية فان الفرق بين السعر النقدي للعملية والمبلغ المستلم يعتبر مصروف تمويل (فوائد). 
ـ اذا كانت المنشأة تتوقع عند بداية العقد أن المدة الواقعة بين تاريخ تسليم البضاعة أو تقديم الخدمة للعميل وبين تاريخ تسديد العميل للقيمة هي مدة تبلغ سنة واحدة أو أقل، عندها لا يتم تعديل قيمة العقد باثر عنصر التمويل (الفائدة) أي يعتبر كامل المبلغ ایراد.
5- المرحلة رقم (5) الاعتراف بالإيراد عند وفاء المنشأة بتعهداتها الواردة بالعقد
Recognize revenue when (or as) the entity satisfies a performance obligation 
يتم الاعتراف بالإيراد عندما تقوم المنشأة باداء التعهدات والواجبات المطلوبة منها من خلال نقل او تحويل السلعة أو الخدمة  (اصل ما) الى العميل وتحدث عملية النقل أو التحويل عند سيطرة العميل على الاصل .تحدث السيطرة على الايراد اما بمرور الزمن (اساس زمني) مثل ايراد التأجير أو عند نقطة زمنية محددة مثل بيع البضاعة الجاهزة.  
ـ تعرف السيطرة على الاصل بانها امكانية الاستخدام المباشر للأصل أو الحصول على كافة المنافع الجوهرية المتبقية في الأصل ويتضمن ذلك امكانية منع الغير من الحصول على منافع من ذلك الاصل وتتضمن المنافع الخاصة بالأصل التدفق النقدي المتوقع الحصول عليه بشكل مباشر أو غير مباشر ويتضمن ذلك على سبيل المثال ما يلي :
- استخدام الاصل لإنتاج السلعة أو لتقديم الخدمات.
- استخدام الاصل لزيادة قيمة اصول اخرى.
ـ بيع أو مبادلة أصول. 
- رهن الاصل للحصول على قرض.
- حيازة الاصل والاحتفاظ به.
الاعتراف بالإيراد على اساس زمني
Performance obligations satisfied over time 
اذا تم نقل السيطرة على السلع والخدمات للعميل على مدى الفترات الزمنية تعترف المنشأة بالإيراد على اساس زمني ( على مدار الفترة الزمنية) اذا توفر واحدة من
الشروط التالية:
أ- اذا استلم العميل واستهلك المنافع المقدمة من المنشأة.
ب ـ اذا كان اداء المنشأة يولد او يعزز وجود اصل يسيطر علية العميل بمقدار ما تنجزه المنشأة للعميل (مثل انتاج تحت التشغيل).
ج ـ اذا كان للمنشأة الحق باستلام مدفوعات من العميل مقابل ما تم انجازه من اعمال او خدمات للعميل حتى تاريخه (مثل الاعتراف بايراد الخدمات وفق نسبة انجاز
الخدمة). 
الاعتراف بالإيراد عند نقطة زمنية محددة
Performance obligations satisfied at a point in time
اذا لم تقم المنشأة بالاعتراف بالإيراد على اساس زمني لان اداء المنشأة للاعتراف بالإيراد لا يعتمد على مرور الزمن عندها تحقق الاعتراف بالإيراد عند نقطة زمنية محددة، حيث تعترف المنشأة بالإيراد عند انتقال السيطرة على السلع والخدمات من المنشأة للعميل في نقطة زمنية محددة. وتنتقل السيطرة الى العميل اذا توفرت المؤشرات التالية ( مع عدم الاقتصار عليها):
أ- اصبح للمنشأة الحق في الحصول على مدفوعات محددة من العميل.
ب للعميل حق قانوني في الأصل (نقل ملكية الاصل للعميل).
ج ـ نقل المنشأة الحيازة المادية المتعلقة بالأصل للعميل.
د ـ تحمل العميل المخاطر والمنافع المتعلقة بملكية الاصل.
هـ - قبول العملية للاصل.

مواضيع ذات صلة

المعالجة المحاسبيـة لعقود الإيجار لدى المؤجر Accounting By Lessors والافصاحات Disclosures

المعالجة المحاسبيـة لعقود الإيجار لدى المستأجر Accounting By Lessees (القياس المبدئي لعقد الإيجار)

معيار الإبلاغ المالي الدولي IFRS رقم (16) عقود الإيجار Leases

العرض في القوائم المالية والافصاحات وفق معيار الإبلاغ المالي الدولي 15 IFRS

تكاليف اتمام العقد ورسملتها Costs to fulfill a contract وفق معيار الإبلاغ المالي الدولي 15 IFRS

معيار الإبلاغ المالي الدولي IFRS رقم (15) الايراد من العقود مع العملاء Revenue from Contracts with Customers

السياسات المحاسبية لأرصدة الحسابات القانونية المؤجلة وتداخلـها مع المعايير الأخرى وعرضـها في القوائم المالية

معيار الإبلاغ المالي الدولي IFRS رقم (14) الحسابات القانونية المؤجلة Regulatory Deferral Accounts

تقنيات (اساليب) التقييم Valuation techniques والإفصاح وفق معيار قياس القيمة العادلة

التسلسل الهرمي للقيمة العادلة Fair value hierarchy وقياس القيمة العادلة Measurement of fair value 

تعريف وماهية القيمة العادلة و تطبيقـها على الاصول غير المالية 

معيار الإبلاغ المالي الدولي رقم (13) قياس القيمة العادلة Fair Value Measurement