سأحاول في هذا الموضوع تحديد مفهوم الجباية والتعرف على مضمونها، وذلك عن طريق تعريفها وبيان خصائصها في النقطتين الآتيتين:
أولا - تعريف جباية دين الضريبة
عرف جانب من الفقه الجباية الضريبية بأنها: "مجموع العمليات التي تهدف إلى نقل مبالغ الضريبة من جيوب المكلفين إلى صناديق الخزينة وعرفها آخرون بأنها مجموع العمليات والأساليب، والإجراءات والضمانات التي تهدف إلى نقل مبلغ
الضريبة من ذمة الممول إلى الخزانة العامة وإستيفائها لحقها (1).
وعُرفت الجباية الضريبية كذلك بأنها مجموع العمليات التي ترمي إلى نقل المال من ذمة المكلف إلى الخزانة واستيفاؤها لحقها (2).
وقال آخرون إنَّ الجباية الضريبية هي: العملية التي يجري بها تحصيل الضريبة فعلاً من المكلفين (3).
أو هـي: "نتائج الاجراءات الفعالة التي تتخذها الإدارة الضريبية بالإستناد إلـــى معلوماتها عن أستحقاقات ضريبية بحق المكلفين ، لغرض إستيفائها بشكل نهائي لصالح الخزينة العامة (4).
ويعرف الباحث الجباية الضريبية بأنها عملية يتم عن طريقها تحصيل الدين الضريبي أو المبلغ الضريبي المستحق للدولة من المكلف، بعد تبليغــه مـن الإدارة المالية بالمبلغ، والإجراءات التي تترتب على التأخر في التسديد لضمــــان
تحصيلها في الموعد المحدد قانونًا.
ثانياً - خصائص جباية دين الضريبة
1- دين الضريبة محمول لا مطلوب من القواعد المسلم بها في نطاق الضرائب أن دين الضريبة محمول لا مطلوب بمعنى أنه بعد تحقق دين الضريبة المستحقة علية ، ينبغي على المكلف من تلقاء نفسه القيام بسداد مبلغ الضريبة الذي بذمته إلى الخزانة العامة دون حاجة إلى قيام الإدارة الضريبية بالسعي وراءه ومطالبته بمبلغ الضريبة (5)
والقصد من ذلك هو تحويل مبلغ الضريبة من المكلف في المدد المقررة قانونا دون أن يستطيع المكلف أن يسوغ تأخيره في أداء الضريبة المستحقة عليه ، أو يدعي بطلان إجراءات التنفيذ ضده استناداً إلى عدم مطالبته بالضريبة (6).
وهذا الأصل مقرر لمصلحة الخزانة العامة للحصول على الإيرادات في المدد المحددة قانونا والتي تكون ضرورية لإشباع الحاجات العامة ، ولتحقيق أهداف المجتمع الاقتصادية والاجتماعية وغيرها (7) .
ولكن هذا الأصل يرد عليه استثناء ففي بعض الأحيان يكون دين الضريبة مطلوبا لا محمولا ، و يتمثل بسعي الإدارة الضريبية وراء المكلف والذهاب إلى مقره ومطالبته بالمبلغ الذي بذمته ، وهو إجراء تتخذه بحسب مشيئتها إسراعا منها في جباية الضريبة دون أن تكون ملزمة به قانونا كما في الأقاليم النائية التي تنعدم فيهـا فـروع للإدارة الضريبية فتنتدب موظفا مختصا لتحصيل دين الضريبة (8).
وكذلك فإن هذا الأصل لا يمنع الإدارة الضريبية من قبيل التيسير علــى المكلفين ، ودون التزام قانوني عليها من مطالبة المكلفين بدين الضريبة بالوفاء ، وهذا هو الأمر الذي تتبعه الإدارة الضريبية من الناحية الفعلية (9) . ومجمل القول إن دين الضريبة واجب الأداء في مقر دائرة الضريبة وفروعها (10) ، وهذه القاعدة الضريبية لا تتفق مع القاعدة المعمول بها في نطاق القانون الخاص بصدد الديون التي يكون منشؤها هذا القانون ، والتي يلتزم فيها الدائن بمطالبة مدينة بالوفاء بالدين أي أنَّ الدين في أطار القانون الخاص مطلوب لا محمول (11) .
أما فيما يخص موقف التشريع الضريبي العراقي من هذا المبدأ ، فيلاحظ أن المشرع الضريبي لم يشر بصراحة إلى أن دين الضريبة محمول لا مطلوب ، ولكن عن طريق استقراء نصوص القوانين الضريبية العراقية يتبين لنا أن المشرع العراقي قصد هذا المبدأ بصورة ضمنية ، فقد ذهب المشرع العراقي في قانون ضريبة الدخل النافذ إلى الإشارة إلى هذا المبدأ، إذ نص على أنَّه ( تتحقق الضريبة على دخل الشركة قبل دفع أي شيء منه إلى أصحاب الأسهم وتعتبر الشركة ومديرها بالذات مسؤولين نهائيا عن قطع الضريبة ودفعها للسلطة المالية وتقديم الحسابات والشهادات المقتضبة وكافة الأمور الواجب القيام بها عملا بأحكام هذا القانون ) (12).
وكذلك نص هذا القانون على أن ( يلتزم المستخدم (بكسر الدال) بدفع المبالغ الإضافية المنصوص عليها في المادة الخامسة والأربعين ، إذا لـم يسلم الضريبة إلــى السلطة المالية خلال (21) يوماً من المدد التي يضيفها الوزير ) (13) ، ومما يؤكد هذا الأمر من الناحية الفعلية ، ما تشير إليه التعليمات الخاصة بكيفية الحصول على جباية ضريبة الدخل بطريقة الاستقطاع ، إذ توجب هذه التعليمات ، استقطاع وجباية ضريبة الدخل من مدخولات المستخدمين ( بفتح الدال ( الخاضعين لضريبة الدخل (14) ،
اعتبارا من الشهر الذي تتجاوز فيه مدخولاتهم من الرواتب والمخصصات السماح القانوني ، وتسلم حقوق الضريبة إلى الهيئة العامة للضرائب نقدا أو بموجب شيكات مصدقة مع قائمة بأسماء المستخدمين الذين استقطعت وجبيت منو الضريبة والمبلغ المتقطع من كل منهم والسنة التي تعود إليها (15) .
وكذلك نص المشرع الضريبي العراقي على هذا المبدأ في قانون ضريبة العقار النافذ، إذ نص على أنه على السلطة المالية أن تبلغ المكلف خطيـا بدفع ضريبة معينة مقدارها وتاريخ استحقاقها ويتم الدفع من قبل المكلف إلى الدائرة المالية المختصة المبينة في إخطار الدفع ) (16) .
ويتبين من هذه النصوص القانونية أن المشرع الضريبي العراقـي قـد قـنـن هـذا الأصل بصورة ضمنية رعاية لمصلحة الخزانة العامة ، فالواجب أن يكون جباية ديـن الضريبة في مقر الإدارة الضريبية ، وهذا ما يطلق عليه مبدأ ديـن الضريبة محمول لا مطلوب
2- اشتراط جباية دين الضريبة قبل الاعتراض في الخصومة: على المكلف بدين الضريبة أن يبادر بسداد الدين الضريبي الذي بذمته متـى حــل ميعاد استحقاق هذا الدين حتى ، وإن كانت هناك أخطاء في تقدير ديـن الضريبة أو حتى إن كان مقتنعا بأنه لا يخضع لمثل هذه الضريبة من الأصل ، ذلك إنَّ إحدى القواعد الضريبية المتفق عليها هي قاعدة ( الدفع أولا فالمعارضة ) ، وذلك حتى يمكن تحصيل الإيرادات الضريبية اللازمة لإشباع الحاجات العامة وتحقيق أهداف المجتمع الاقتصادية والاجتماعية والسياسية دون أن يترك القانون الضريبي للمكلف أن يتوقف عن دفع دين الضريبة بحجة أن هناك نزاعا بينه وبين الهيئة العامة للضرائب بشأن هذا الدين أو مقداره (17)، وذاتية القانون الضريبي هي التي فرضت هذه القاعدة (18) .
أقر التشريع الضريبي العراقي هذا المبدأ في قانون ضريبة الدخل العراقي النافذ، إذ يشترط القانون لقبول الإعتراض أن يسدد المكلف الضريبة المقدرة عليه فإذا عجز عن دفعها بالكامل ، فللسلطة المالية بعد اقتناعها ( صلاحية مطلقة ) أن تستوفيها بصورة أقساط بشرط أن لا يقل المبلغ المدفوع عن 25% ولا يزيد عن 50% من الضريبة المقدرة ، وهذا ما أكده المشرع الضريبي العراقي في قانون ضريبة الدخل الذي ينص على أنَّه ( لا ينظر في اعتراض المكلف مـا لـم يدفع الضريبة المقدرة عليه خلال مدة الإعتراض وفي حالة عجزه عن دفع كامل الضريبة المقدرة فالسلطة المالية بعد اقتناعها بذلك ، استيفاؤها بإقساط وفقا لتعليمات تصدرها وزارة المالية ...)(19) .
ويتبين من هذا النص أن المشرع الضريبي العراقي ، قد قدم مصلحة الخزانة العامة على مصلحة المكلف المعترض عن طريق وجوب تسديد دين الضريبة علـى الرغم من كل ما يثار حوله من المنازعات .
3- سرعة إجراءات جباية دين الضريبة : من المبادئ المسلم بها في قوانين الضرائب ، هو وجوب تحصيل دين الضريبة في مدد استحقاقها المحددة في القانون ، كما أن منازعة المكلف في صحة أو مقدار الضريبة لا توقف استحقاقها كما ذكرنا في المطلب الثاني السالف الذكر من هذا المبحث ، ومن ثم لا يجوز للمحكمة أن تأمر بوقف تنفيذ قرار تقدير الضريبة مؤقتا ، ولا يجوز للمكلف أن يسوغ تخلفه عن دفع الضريبة بقيام منازعة فيها ، والحكمة في ذلك ضمان سرعة جباية دين الضريبة التي تعد من أهم الموارد التي تمول الخزانة العامة (20).
أما فيما يخص موقف التشريع الضريبي العراقي في قانون ضريبة الدخل النافذ ، فقد نص على انه ( تجبى الضريبة والمبالغ الإضافية وفق قانون تحصيل الديون الحكومية ) (21) . خص المشرع العراقي منذ مدة ليست بالقصيرة ديون الإدارة بقانون خاص هو قانون جباية الديون المستحقة للحكومة رقم 43 لسنة 1931، وقد استمر تطبيق هذا القانون لمدة طويلة نسبيا ، ولكن الإجراءات الروتينية والمطولة التي استوجبتها والتعقيدات التي استغرقته وأوجه النقص التي أسفر عنها التطبيق وقصوره عن تغطية جميع الديون المستحقة للإدارة أدى إلى معاناة الإدارات المختلفة خاصة تلك المكلفة بجباية الضرائب والرسوم وواجهتها صعوبات كثيرة ، كل هذه الصعوبات دفعت المشرع إلى إصدار قانون آخر يتجاوز هذه العقبات وبالفعل صدر قانون تحصيل الديون الحكومية رقم 56 لسنة 1977 النافذ (22). وقد استهدف المشرع العراقي عن طريق إفراده قانونا خاصاً لجبايــة ديــون الخزانة العامة عدة أهداف :-
أ- التقليل من الإجراءات الشكلية أو الروتينية واستبدالها بإجراءات مبسطة تسهل على الجهة المختصة بتطبيقه اتخاذها ، لاسيما فيما يتعلق بالإنذار وأسس الحجز والبيع .
ب - التوسع في تفويض الإختصاص بممارسة الصلاحيات الواردة في القانون من الدوائر الدائنة
ج - تحديد الهدف الأساس هو اعتماد مبدأ جباية الدين في اتخاذ الإجراءات القانونية وبأيسر الطرق مع المحافظة على كرامة المواطن والأموال المنقولة وغير المنقولة العائدة له وإلغاء تلك الإجراءات حتى تقدم المدين بتسوية مقبولة لإبراء ذمته.
د- صيانة حقوق الدولة بمنح الجهات الإدارية سلطة دفع التجاوز وجباية الديون مباشرة (23).
عن طريق عرض هذه الأهداف ، يتبين أن المشرع قد أتاح للإدارة الضريبة امتيازات عديدة من أجل جباية ديونها ، مراعاة لطبيعة الدين ولمركز الجهة الدائنة فعد دين الإدارة دينا ممتازا أملته ضرورة سير المرفق العام بانتظام واطراد ، وكذلك ضرورة هذا الإيراد في إشباع الحاجات العامة ، ويلاحظ أن هذا القانون يهدف في أغلب نصوصه إلى تغليب مصلحة الدائن وهي الإدارة على مصلحة المدين ، لان الديون التي يتم جبايتها بموجبه هي حقوق للخزانة العامة هي تمثل المصلحة العامة و يتعين تحصيلها بسرعة (24).
إذاً قانون جباية الديون الحكومية رقم 56 لسنة 1977 النافذ هـو الواجـب التطبيق في تحصيل الديون الواردة في المادة الأولى منه ومنها الضرائب والرسوم (25).
______________
1- Richard A.Musgrave and pegge B. Musgrave. "public finance in theory and practice". 1976.. p. 211.
2- بسام عبد الكاظم العبادي، تقييم كفاءة الأداء في تحصيل ضريبة الدخل في الهيئة العامة للضرائب، كلية الإدارة والإقتصاد جامعة بغداد بغداد، 1992، ص33.
3- خليل إسماعيل رمضان ، المحاسبة الضريبية ، كلية الإدارة والإقتصاد ، جامعة بغداد، 2001، ص 655.
4- هيثم علي محمد العنبكي، دراسة وتقويم نظام جباية ضريبة الدخل في الهيئة العامة للضرائب، رسالة الدبلوم العالي في الضرائب المعادلة للماجستير مقدمة لمجلس المعهد العالي للدراسات المحاسبية والمالية، بغداد، 2006، ص 15.
5- د. أحمد بديع بليح ، التشريع الضريبي / الضرائب على الدخل تأصيل في ضوء الفقه وأحكام النقض ، منشأة المعارف الإسكندرية ، 1987 ، ص 273 .
6- د. قدري نقولا عطية ، ذاتية القانون الضريبي ، القاهرة 1960 ، ص 166 .
7- د. يونس احمد البطريق ، د. المرسي السيد حجازي ، النظم الضريبية ، الدار الجامعية ، 2004 ، ص 98.
8- محمد علوم محمد ، الطبيعة القانونية والمالية لدين الضريبة وتطبيقاتها في التشريعات الضريبية المقارنة ، منشورات الحلبي الحقوقية، بيروت، 2010 ، ص 162 .
9- د. قدري نقولا عطية ، ذاتية القانون الضريبي ، مصدر سابق ، ص 168
10- د. عبد الحكيم الرفاعي الضرائب المباشرة ( دراسة مقارنة ) مكتبة عبد الله وهبة، 1942، ص 409
11- د. قدري نقولا عطية ، ذاتية القانون الضريبي، مصدر سابق ، ص167.
12- المادة (14) من قانون ضريبة الدخل العراقي رقم (113) لسنة 1982 المعدل
13- الفقرة (4) من المادة (17) قانون ضريبة الدخل العراقي رقم (113) لسنة 1982 المعدل
14- ويشمل ذلك الرواتب والأجور والمخصصات التي يتقاضاها العاملون في القطاع الخاص عن عملهم فيه ، انظر الفقرة (5) من المادة (2) من قانون ضريبة الدخل العراقي رقم (113) لسنة 1982 المعدل
15- ينظر : الفقرة (2) من البند الرابع عشر من التعليمات الخاصة بكيفية استقطاع ضريبة الدخل بطريقة الاستقطاع المباشر ، الهيئة العامة للضرائب، وزارة المالية ، بغداد ، نیسان ، 1983، ص 26 .
16- المادة ( 21 ) من قانون ضريبة العقار رقم (162) لسنة 1959 المعدل
17- د. يونس احمد البطريق ، د. المرسي السيد حجازي، النظم الضريبية، مصدر سابق ص99.
18- د. قدري نقولا عطية ، ذاتية القانون الضريبي، مصدر سابق ، ص 171 .
19- الفقرة (3) من المادة (33) من قانون ضريبة الدخل العراقي رقم (113) لسنة 1982 المعدل.
20- زكريا بيومي ، ، القضاء المستعجل في التشريع الضريبي الفرنسي ، مجلة القانون والاقتصاد للبحوث القانونية ، العدد (4) ، السنة (43) ، الشركة المصرية للطباعة والنشر ، 1974 ص 1 .
21- المادة (47) من قانون ضريبة الدخل العراقي رقم (113) لسنة 1982 المعدل.
22- عبد الله علي الزبيدي ، دراسة في قانون تحصيل الديون الحكومية ، مجلة المالية ، العدد (1- 2) ، وزارة المالية ، بغداد ، 1980 ، ص 68
23- عبد الله علي الزبيدي ، دراسة في قانون تحصيل الديون الحكومية ، مجلة المالية ، العدد (1- 2) ، وزارة المالية ، بغداد ، 1980 ، ص68-69
24 - سهاد عبد الجمال الزهيري ، التزامات الإدارة الضريبية في قانون ضريبة الدخل العراقي دراسة مقارنة رسالة ماجستير مقدمة إلى كلية القانون ، جامعة الموصل ، 2006، ص 43 .
25- ينظر: البند (1) المادة (1) من قانون تحصيل الديون الحكومية رقم 56 لسنة 1977 المعدل.